Liquidatiereserve

Liquidatiereserve

Zoals bekend, heeft de wetgever in 2013 de verschuldigde RV of personenbelasting op liquidatieboni vanaf 1 oktober 2014 verhoogd van 10% naar 25%. Deze verhoging van de belasting op liquidatieboni zorgde in de ondernemerswereld uiteraard voor heel wat protest. Ter mildering van het negatieve effect van de verhoging, ging deze gepaard met een tijdelijke overgangsmaatregel, de zogenaamde ‘interne vereffing’. Als reactie op het aanhoudend protest na afloop van de termijn van deze tijdelijke maatregel, heeft de nieuwe regering in de Programmawet van 19 decemver 2014 een zogenaamde ‘permanente overgangsmaatregel’ ingevoerd onder de naam ‘liquidatiereserve’.

De interne vereffening

De tijdelijke overgangsmaatregel bestond erin dat men bestaande reserves kon uitkeren en opnieuw inbrengen in kapitaal tegen een verlaagde RV van 10 %. Een latere uitkering van dit ‘nieuw’ kapitaal kan aldus belastingvrij plaatsvinden, mits men een wettelijke bepaalde wachttermijn in acht neemt. Indien de wachttermijn niet gerespecteerd wordt, is een bijkomende belastingheffing op de uitkering verschuldigd waarvan het percentage, afhankelijk van de inmiddels verstreken tijd, 15, 10, of 5 % bedraagt.
Enkel de belaste reserves zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 waren goedgekeurd door de algemene vergadering van de betrokken vennootschap, kwamen in aanmerking. Voor vele vennootschappen die hun boekhouding per kalenderjaar voeren, was de jaarrekening m.b.t. het boekjaar 2012 nog niet goedgekeurd op voormelde datum. Voor deze vennootschappen kwamen enkel de belaste reserves uit de jaarrekekning van het boekjaar 2011 in aanmerking.
De omzetting in kapitaal moest plaatsvinden tijdens het belastbaar tijdperk dat afsloot vóór 1 oktober 2014. De omzetting moest derhalve voor vennootschappen die hun boekhouding per kalenderjaar voeren, plaatsvinden tijdens boekjaar 2013.
 
 
De liquidatiereserve

‘De gewone liquidatiereserve’
 

Vanaf aanslagjaar 2015 kunnen ‘kleine’ vennootschappen het geheel of een deel van de (boekhoudkundige) winst[1] na belasting van het boekjaar reserveren op een aparte passiefrekening, de zogenaamde ‘gewone liquidatiereserve’. Hierop is de vennootschap een afzonderlijke belasting van 10 %[2] verschuldigd (bovenop de reeds betaalde gewone vennootschapsbelasting). Wanneer de vennootschap wordt ontbonden, wordt de liquidatiebonus die wordt toegerekend op de liquidatiereserve vrij van RV/personenbelasting uitgekeerd. Keert de vennootschap de liquidatiereserve uit buiten het kader van een ontbinding, dan is wel RV verschuldigd. Deze bedraagt 15 % indien de dividenduitkering binnen vijf jaar na reservering plaatsvindt, en 5 % als ten minste vijf jaar is verstreken. Deze periode van ‘onaantastbaarheid’ van de liquidatiereserve begint te lopen vanaf het einde van het betreffende belastbaar tijdperk waarvoor de boeking op de liquidatiereserve is gebeurd (d.w.z. het boekjaar waarvoor het bedrag van de te bestemmen winst wordt gedetailleerd in de rubriek ‘resultaatsverwerking’)[3].


Wat de aanrekening van dividenden op de liquidatiereserve betreft, geldt het ‘first in, first out’-principe: wanneer de liquidatiereserve wordt aangetast, worden de oudst gevormde reserves geacht eerst te zijn aangetast. Bovendien kan de uitkering van dividenden afkomstig van een liquidatiereserve het genot van het verlaagd tarief in de vennootschapsbelasting in het gedrang brengen[4].
De vraag stelt zich wat het fiscaal gevolg is als de liquidatiereserve in andere omstandigheden wordt aangetast bv. om er andere beloningen of toekenningen mee te betalen. Hierover zegt de wet echter niets. Logischerwijs zou men kunnen besluiten dat de liquidatiereserve dan tot beloop van die aantasting haar bevoorrecht karakter van ‘liquidatiereserve’ verliest en dat latere dividenden nog slechts ten belope van het niet-aangetaste saldo geacht kunnen worden van de liquidatiereserve te komen[5]. De anticipatieve heffing, dewelke reeds door de vennootschap werd betaald, zou in deze gevallen reddeloos verloren gaan ten belope van het aangetaste deel van de liquidatiereserve.
De gewone liquidatiereserve kan voor de eerste keer worden aangelegd met de winst verwezenlijkt tijdens boekjaar 2014, voorzover dat verbonden is met aanslagjaar 2015, zij kan bovendien gelijktijdig als wettelijke reserve kwalificeren.

‘De bijzondere liquidatiereserve’

Bovenstaande gunstmaatregelen sluiten wat betreft hun toepassing in de tijd niet naadloos op elkaar aan. De interne vereffening stond slechts open voor de belaste reserves zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 waren goedgekeurd door de algemene vergadering. De (gewone) liquidatiereserve kan slechts worden aangelegd voor de boekhoudkundige winst na belasting vanaf aanslagjaar 2015 (boekjaar 2014 voor vennootschappen die hun boekhouding voeren volgens kalenderjaar). De belaste winst die in deze tussenperiode werd gerealiseerd, komt voor geen van beide regelingen in aanmerking. Deze winst zou derhalve bij uitkering in de regel onderworpen worden aan 25 % roerende voorheffing. De bijzondere liquidatiereserve moet deze ‘mismatch’ verhelpen.

Kleine vennootschappen kunnen geheel of gedeeltelijk hun boekhoudkundige winst na belasting die verbonden is aan de aanslagjaren 2013 en 2014, tegen de betaling van een bijzondere aanslag van 10 % reserveren op één of meer afzonderlijke passiefrekeningen.

De regels inzake de ‘gewone liquidatiereserve’ blijven mutatis mutandis gelden. Gelet op voorgaande zijn er toch een aantal afwijkingen van de regeling inzake de gewone liquidatiereserve dewelke voorvloeien uit het feit dat de bijzondere reserve slechts betrekking heeft op de winst na belasting van de aanslagjaren 2013 en 2014.
De eerste afwijking betreft het tijdskader. De bijzondere liquidatiereserve kan ten laatste worden aangelegd op datum van afsluiting van het boekjaar waarin de betaling van de daarop betrekking hebbende bijzondere aanslag heeft plaatsgevonden. Een KMO die haar boekhouding per kalenderjaar voert, zal bijgevolg ten laaste op 30 november 2015 de bijzondere aanslag van 10 % moeten betalen op de bijzondere liquidatiereserve die ze aanlegt aan de hand van belaste reserves verbonden aan het aanslagjaar 2013. De overboeking naar de bijzondere liquidatiereserve moet uiterlijk op 31 december 2015 plaatsvinden. Voor de boekhoudkundige winst na belasting die betrekking heeft op het aanslagjaar 2014 zijn deze data respectievelijk 30 november 2016 en 31 december 2016.

Een tweede afwijking is het bedrag dat de vennootschap op de bijzondere liquidatiereserve kan boeken. Er geldt namelijk een dubbele beperking: Enerzijds kan dit bedrag niet hoger zijn dan de boekhoudkundige winst na belasting van het aanslagjaar waarop het betrekking heeft (aanslagjaar 2013 of aanslagjaar 2014). Anderzijds geldt een principiële beperking tot het bedrag dat nog steeds in de reserves van de vennootschap geboekt staat bij het begin van het boekjaar waarin de bijzondere aanslag wordt betaald.
Ter volledigheid, op datum van betaling van de bijzondere aanslag moet de vennootschap een bijzondere aangifte indienen bij de bevoegde dienst van de inning en invordering[6].
 
Tot slot, bovenstaande algemene gunstmaatregel (de bijzondere en algemene liquidatiereserve) kan uiteraard gecombineerd worden met de fiscale gunstmaatregelen die voortvloeien uit de programmawet van 28 juni 2013 (verlaagd tarief van de roerende voorheffing bij toepassing van de overgangsmaatregel (‘interne vereffening’) of in geval van inbreng in geld (‘vvprbis-regeling’)[7].
30 november 2015 is de uiterste datum waarop u de bijzondere aanslag van 10% kan betalen met het oog op de toepassing van de regeling inzake de ‘bijzondere liquidatiereserve’ en dit m.b.t de belaste reserves verbonden aan het aanslagjaar 2013.

 


[1] Het bestaan van boekhoudkundige verliezen uit het vorige inkomstenjaar belet niet dat er met winsten van het huidige inkomstenjaar een liquidatiereserve wordt aangelegd.
[2] Deze heffing kan met niets worden verrekend, daar zij wordt beschouwd als een soort ‘voorheffing’, een door de vennootschap ten laste genomen (bron)belasting op de later uit te keren dividenden. Een ‘anticipatieve’ heffing dus. Bovendien is deze heffing in hoofde van de vennootschap niet als beroepskost aftrekbaar.
[3] De voordelen van deze regeling gaan niet verloren bij de overdracht van de aandelen of deelbewijzen voorzover de betaling van de vervroegde heffing heeft plaatsgevonden en aan de ontaantastbaarheidsvoorwaarde is voldaan.
[4] Hoewel de wet hier in alle talen over zwijgt, kan men ervan op aan dat de klassieke regels in deze van toepassing zijn in deze.
[5] Men kan tot eenzelfde conclusie komen als de liquidatiereserve na een dergelijke aantasting opnieuw zou worden opgevuld (ten belope van het aangetaste gedeelte), niet met nieuwe winsten, maar wel bijv. met overboekingen van een andere reserverekening.
[6] Deze beperking kan ons inziens gemilderd worden in de mate dat er op het ogenblik van de beslissing tot het aanleggen van een dergelijke reserve voldoende (andere) belaste reserves aanwezig zijn.
[7] Wel zal de bijzondere aanslag op de bijzondere liquidatiereserve in mindering komen van de boekhoudkundige winst na belasting die in aanmerking komt voor de vorming van de gewone liquidatiereserve. Voor het bepalen van deze winst zal immers ook rekening gehouden moeten worden met de bijzondere aanslag op de gewone en op de bijzondere liquidatiereserve. Het bedrag dat wordt overgeboekt naar de aparte passiefrekening vormt de grondslag van deze heffing.

19/10/2018

De wijzigingen van de erfbelasting in het Vlaams gewest vanaf 1 september 2018

Op 1 september 2018 trad het nieuwe erfrecht in werking. Deze regels hebben uitwerking in het hele land. Het Vlaams gewest heeft van deze hervorming gebruik gemaakt om aanpassingen door te voeren aan de erfbelasting, die een gewestelijke bevoegdheid is.
 
07/09/2018

Hervorming van het erfrecht - September 2018

​Hoe kunt u de valstrikken vermijden en de kansen van deze hervorming grijpen?
 
Sinds 1 september 2018 zijn nieuwe regels in werking getreden aangaande de afwikkeling van erfenissen. 
07/09/2018

Hervorming van het huwelijksvermogensrecht - September 2018

Hoe kunt u de valstrikken vermijden en de kansen van deze hervorming grijpen?

De nieuwe regels aangaande het huwelijksvermogensrecht zijn in werking getreden sinds 1 september 2018.